Navarra es una de las Comunidades españolas en las que se aconseja reclamar por vía contenciosa la injusta liquidación del ICIO, no así en Galicia, o Extremadura en el que los jueces son contrarios a los intereses del promotor.
El pasado mes de septiembre en Suelo Solar publicamos la noticia ICIO Navarro: Nueva VICTORIA del Promotor fotovoltaico,
En esta interesante noticia favorable al promotor solar narrabamos que el pasado 28 de agosto de 2.009, el Tribunal Administrativo de Navarra, estableció que la Base imponible que ha de conformar el ICIO, ha de ser el de la obra civil y no el de los módulos fotovoltaicos.
Hoy, y por cortesía de Promein Abogados, hemos tenido acceso a una sentencia anterior de fecha 13 de marzo de 2009, que en el mismo sentido que la sentencia de 28 de agosto de 2.009, el Tribunal Administrativo de Navarra determina dando la razón al promotor solar que para fijar la base imponible han de detraerse:
- el importe del generador fotovoltaico (656.126,99 euros), y
- el centro de inversores (74.523,66 euros),
debiendo quedar constituida la base imponible por:
- el presupuesto de ejecución de la obra civil consistente en la estructura (37.697,00 euros) y
- la instalación de baja tensión (14.493,60 euros) que alcanza el importe de 52.190,60 euros.
Por ello el Tribunal Administrativo de Navarra entiende que se le debe practicar al promotor fotovoltaico una nueva liquidación con devolución del importe excedente ya ingresado, así como de la parte que corresponda por exceso ingresado en concepto de tasa de licencia de obras.
Veámos a continuación la sentencia en su integridad:
RESOLUCION DE FECHA 13 DE MARZO DE 2.009
Visto por la Sección Segunda del Tribunal Administrativo de Navarra, integrada por los Vocales que al margen se expresan, el expediente del recurso de alzada número 08-6912, interpuesto por DON ............, en nombre y representación de “S.A.T. Nº ............NA ............”, contra resolución de la Alcaldía del AYUNTAMIENTO DE ARTAJONA de fecha 1 de septiembre de 2008, desestimatoria de recurso de reposición interpuesto contra resolución de la propia Alcaldía de fecha 23 de julio de 2008, sobre liquidación por Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras derivada de licencia de obras para instalación de paneles solares en la cubierta de una nave.
Ha sido Ponente don Ángel Serrano Azcona.
ANTECEDENTES DE HECHO
1º.- Se interpone recurso de alzada ante este Tribunal Administrativo de Navarra mediante escrito presentado el 10 de octubre de 2008 por Don ............, en nombre y representación de la Entidad S.A.T. nº ............NA ............. Consta en el procedimiento la representación con la que dice actuar así como la atribución que tiene concedida para el ejercicio de acciones y presentación de recursos. La alzada se dirige contra la resolución del Alcalde de Artajona de 1 de septiembre de 2008, notificada el 11, por la que se desestima un recurso de reposición contra otra de 22 de julio de 2008 por la que se concede licencia de obras para la instalación de paneles fotovoltaicos con conexión a red y, en concreto, contra la liquidación del Impuesto municipal sobre Construcciones, Instalaciones y Obras y sobre tasa de licencia de obras.
2º.- Por Providencia de 31 de octubre de 2008 se solicitó al Ayuntamiento de Artajona la remisión del correspondiente expediente administrativo y las notificaciones a eventuales terceros interesados. Al mismo tiempo, se notificó a las partes la Sección y Ponente de este Tribunal a quienes, por turno de reparto, había correspondido la resolución de este recurso. Esta Providencia tuvo que ser notificada al recurrente mediante edictos en el Boletín Oficial de Navarra nº 155 de 22 de diciembre de 2008 y apud tábulas en el tablón de anuncios del Ayuntamiento de Artajona, donde permaneció expuesto desde el 2 al 26 de diciembre de 2008.
3º.- Por escrito de 20 de noviembre de 2008 el recurrente solicita la incorporación a su recurso de la Sentencia de apelación del TSJN 150/2007 de 12 de marzo de 2008, que, en su opinión, trata de un asunto similar al planteado en su recurso. Este escrito fue unido a las actuaciones por Providencia de 2 de diciembre de 2008.
4º.- Por escrito de 2 de diciembre de 2008, el Ayuntamiento de Artajona solicitó una prórroga del plazo para presentar el expediente administrativo. Le fue concedida mediante Providencia de 2 de diciembre de 2008 hasta el 20 de diciembre. A pesar de ello, nuevamente solicitó prórroga el 9 de diciembre de 2008.
5º.- El expediente municipal tuvo entrada el 19 de diciembre de 2008. Al mismo acompaña un informe del Ayuntamiento donde fija su postura respecto al recurso.
6º.- La entidad local recurrida solicitó la práctica de prueba por unión al procedimiento de sendos documentos que acompañan al informe municipal consistentes en un informe de la Subdirección General de Tributos Locales de la Administración del Estado y de una consulta publicada en El Consultor de los Ayuntamientos. Han sido incorporadas al expediente.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- La discrepancia que plantean las partes es este recurso es un problema ya recurrente en este Tribunal y sobre el que ha tenido numerosas ocasiones de pronunciarse. La litis se centra en determinar la base imponible del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO) y de la tasa de licencia y en concreto sobre qué partidas del presupuesto de la instalación deben agregarse y desagregarse en el momento de fijar tal base.
La Sociedad Agraria de Transformación recurrente postula que la base imponible la constituyen, únicamente, los costes de la denominada obra civil, en tanto que la entidad local recurrida ha considerado como tal la totalidad de la inversión producida, en contra de la normativa reguladora del impuesto y de la jurisprudencia, ya consolidada, que se está produciendo en esta materia según la cual, en interpretación de los criterios legales para su determinación, viene señalando que no puede incluirse en la base imponible del ICIO en supuestos de instalaciones para la captación fotovoltaica de energía solar más que aquellas partidas que se deriven de la acción de construir o instalar, estrictamente, sin que puedan confundirse estos costes con el valor de lo instalado.
El recurrente cita diversa jurisprudencia del Tribunal Supremo, y diversas Sentencias del TSJ de Navarra. La última de ellas la de 12 de marzo de 2008, que deja sin efecto otra del Juzgado de lo Contencioso nº 1 de los de Pamplona, y en la que se sienta la analogía, a estos efectos, entre parques eólicos y huertas solares y continúa manteniendo la jurisprudencia del Supremo respecto a aquéllos, que considera extensible a las sedicentes huertas solares.
Por el contrario, el Ayuntamiento recurrido, con apelación a la correspondiente jurisprudencia, viene estableciendo un paralelismo, que desarrolla ampliamente, con las instalaciones de las edificaciones, tales como fontanería, calefacción, aire acondicionado, ascensores etc. que sirven para proveer a la construcción de sus condiciones esenciales de habitabilidad o utilización, y cuyos costes con computados a la hora de establecer la base imponible del ICIO. Concluye por ello el informe que debe llegar se a la misma conclusión en el caso de instalaciones de energía eólica o solares, cuyos elementos deben integrarse a efectos de su correcta utilización y, sin los cuales, la instalación no sería operativa. Apoya su tesis en la Ley del Catastro Inmobiliario y en la de reforma y adaptación de la legislación mercantil para su armonización internacional con base en la normativa europea. Concluye su apoyatura en una resolución de la Subdirección General de Tributos Locales y en un informe publicado en la revista El Consultor de los Ayuntamientos.
En cuanto a la jurisprudencia que cita cuentan las STJ de Navarra de 30 de noviembre de 2000 y de 1 de febrero de 2001. Apela también al Código Técnico de la Edificación y termina suplicando la desestimación del recurso.
SEGUNDO.- Ciertamente puede aparecer, prima facie, determinada contradicción jurisprudencial cuando se refiere la jurisprudencia a las instalaciones en los edificios. Así la entidad local recurrida cita alguna sentencia en la que se refiere a instalaciones tales como calefacción, aire acondicionado fontanería, ascensores para concluir que una estación fotovoltaica instalada en la terraza o techo de una nave es una de esas instalaciones necesarias para la habitabilidad o utilización de la edificación.
Para reforzar esta tesis, el Ayuntamiento de Artajona apela al Código Técnico de la Edificación.
Efectivamente, si nos encontrásemos ante uno de los supuestos en los que, por aplicación del artículo 3.c 3 de la Ley 38/199, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación, desarrollada por Real Decreto 314/2006, de 17 de marzo, Texto Refundido del Código Técnico de la Edificación, y en concreto, en la Sección HE 5, Contribución Fotovoltaica mínima de energía eléctrica, fuese exigible esta instalación para incorporar sistemas de captación y transformación de energía solar por procedimientos fotovoltaicos, estaríamos considerando,-aun cuando en la construcción del edificio se hubiese incorporado de forma voluntaria para funcionamiento y utilización, de forma necesaria, de la edificación la huerta solar-, el hecho de una instalación sin cuya existencia el edificio no gozaría de habitabilidad y adecuado funcionamiento. En ese sentido, el proyecto de instalación fotovoltaica no gozaría de autonomía en su tratamiento y la instalación debiera haber sido incluida en el proyecto de ejecución del edificio.
No es ese el caso, pues del expediente se desprende diáfanamente que la instalación va a ir ubicada en los terrazos o cubiertas de cuatro naves pertenecientes a la S.A.T. nº ............, en Artajona, edificaciones ya consolidadas y previamente construidas, con destinos ganaderos. No son edificaciones, ni por usos ni por límites de aplicación, ni por el tiempo de vigencia de la norma, la Sección HE 5, epígrafe 1.1. Ámbito de aplicación, del Código Técnico de la Edificación, en las que sea exigible como instalación propia y necesaria para el uso del edificio la de estación fotovoltaica.
Por otra parte, las Sentencias del TSJ de Navarra que cita el Ayuntamiento de Artajona, no se refieren a supuestos iguales. En concreto, la de 30 de noviembre de 2000 se refiere a una renovación de conducción de energía eléctrica y la de 1 de febrero de 2001 a una conducción de gas, es decir, son obras no incluidas en edificaciones sino obras para el transporte de energía eléctrica y gasística a través del territorio. En esas mismas fechas, como a continuación señalaremos, el mismo Tribunal mantenía otra doctrina respecto de parques eólicos y, posteriormente, respecto a huertas solares.
TERCERO.- Respecto a la instalación de las sedicentes “huertas solares” en techos o azoteas de edificaciones, ya ha tenido ocasión de pronunciarse frecuentemente y en diferentes ocasiones este Tribunal Administrativo. Por no ser reiterantes citamos únicamente la Resolución 3748/2007, de 27 de noviembre, recaída en recurso de alzada 07-0776:
PRIMERO.- Es un asunto ya recurrente en la Jurisprudencia la problemática derivada de la aplicación a las bases imponibles en la liquidación del Impuesto municipal sobre Construcciones, Instalaciones y Obras de determinadas partidas, o por el contrario, existen algunas de ellas que no deben formar parte de tal base imponible.
El presente recurso de alzada tiene, precisamente, por objeto esa discrepancia surgida entre el Ayuntamiento de Lodosa y la representación de la Compañía G S.L. a quien se liquida la cantidad de 27.430,36 euros por dicho impuesto al concedérsele la licencia par la instalación de una planta solar fotovoltaica en sus edificios. A juicio del recurrente, aunque en reposición entendió que la base a la que aplicar el tipo impositivo era de 6.850 euros, en alzada estima y solicita que la base no debe superar la cantidad de 50.171 euros.
SEGUNDO.- La reiterada doctrina jurisprudencial ha sido resumida en la STS de 5 de julio de 1999 (RJ 1999/6372), en la siguiente forma (fundamento primero):
“La Sala ha tenido ocasión de resolver reiteradamente acerca del tema. Uno de sus últimos pronunciamientos lo constituye la Sentencia de 24 de mayo de 1999 (RJ 1999/3618), recaída en un recurso de casación para unificación de doctrina en que remitiéndose, entre otras , a las Sentencias de 1 de febrero de 1994 y 14 de mayo y 15 de noviembre de 1997, declaró que el coste real y efectivo de la construcción no está constituido, como la simple expresión gramatical del precitado art. 103.1 de la Ley de haciendas Locales pudiera inducir a suponer, por todos los desembolsos efectuados por los dueños de la obra y que la reconozcan como causa de su realización, sino sólo por los que se integran en el presupuesto presentado por los interesados para su visado por el Colegio Oficial correspondiente, pues a dicho proyecto se refiere claramente el art. 104 de la propia norma, tanto si fue presentado para su visado como si no lo fue, y ese proyecto se compone de las partidas que determinan el coste de ejecución material de la obra, en el que no se incluyen los gastos generales (….) A estas exclusiones, y por obedecer a la misma causa, ha de adicionarse la de los importes correspondientes a equipos, maquinaria e instalaciones construidos por terceros fuera de la obra e incorporados a ella, en el sentido de no computar el valor de lo instalado aunque sí el coste de su instalación y la del estudio relativo a seguridad e higiene en el trabajo….”
TERCERO.- De contrario, el Ayuntamiento de Lodosa apoya su postura en otra Sentencia del Tribunal Supremo, también dictada en recurso de casación para la unificación de doctrina el 5 de octubre de 2004 (RJ 2004/6547) en cuanto afirma que:
“…es evidente que, para la inclusión del importe de los aparatos elevadores o ascensores en la base imponible del ICIO, basta que, además de lo declarado con una clara precisión técnico jurídica en la Sentencia aquí recurrida, lo esencial es que tales instalaciones, aparte de inseparables de la obra (de las viviendas, en este caso), figuren en el mismo proyecto de ejecución que sirvió de base para obtener la licencia de obras (como en este supuesto de hecho acontece) pues no puede reducirse la obra sometida al ICIO a la que integran las partidas del albañilería (cimentación, estructura, muros perimetrales, forjados, cubiertas, tabiquería, etc.) sino que alcanza también a aquellas instalaciones, como las de electricidad, fontanería, saneamiento, calefacción, aire acondicionado centralizado, ascensores y cuantas normalmente discurren por conducciones empotradas, y sirve, además, para proveer a la construcción de servicios esenciales para su habitabilidad o construcción”.
Queda, por lo tanto, fijado el punto de fricción que constituye esta litis, pues por parte del Ayuntamiento de Lodosa se entiende que la instalación solar fotovoltaica para cuya construcción se otorgó licencia a G S.L. es una instalación inherente e inseparable de la nave industrial en cuyo tejado se instala, en tanto que la postura de la compañía mantiene que la instalación es independiente al funcionamiento de la industria y lo que pretende es vender la electricidad generada a un proveedor nacional, tal como se declaró en la prueba testifical-pericial, no contradicha por parte del Ayuntamiento de Lodosa.
CUARTO.- Desde el punto de vista de que la situación admitida es de que se trata de una instalación de generación de energía solar fotovoltaica con destino a la venta de su producción, y que no es necesaria para el normal funcionamiento de la planta de G S.L.,- que se nutre de energía de forma convencional-, no siendo, por lo tanto, instalación inherente al conjunto constructivo del inmueble donde la recurrente ejerce su actividad, debemos afirmar que la cuestión planteada ya ha sido resuelta también por Sentencias de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra. (TJ 2001/1605 y TJ 2000/530, entre otras).
En la STSJ de Navarra de 13 de marzo de 2000 (TJ 2000/530), con cita, entre otras muchas, de las mencionadas Sentencias del Tribunal Supremo, se estima un recurso relativo a la liquidación del ICIO en la construcción de un parque eólico porque nada tiene que ver con la capacidad económica gravada en el ICIO el valor de los transformadores, interruptores, pararrayos, aisladores, seccionadores y demás elementos instalados sobre la obra civil para hacer posible la utilización y distribución de energía eléctrica, por lo que tales partidas deben quedar al margen del gravamen.
En la STSJ de Navarra de 21 de septiembre de 2000 (TJ 2000/1605), con apelación también a la jurisprudencia conocida y citada, se desestima la pretensión de la Administración recurrida de incluir dentro de las partidas gravadas por el ICIO, en la construcción de un parque de aerogeneradores, la torre tubular cónica, pernos de cimentación y el bastidor ya que todos esos componentes forman parte del mismo, han sido fabricados por el proveedor del equipo, teniendo la obra exclusivamente como finalidad proceder al ensamblaje de los mismos. El que estos elementos sean la estructura externa que permite el funcionamiento de los elementos interiores del aerogenerador es una distinción que no encuentra apoyo en los criterios jurisprudenciales antes expresados que sólo distinguen entre lo que ya ha sido fabricado, o aquello cuya fabricación resulta precisamente del proceso constructivo.
Por todo ello nos resta aplicar la expresada doctrina y jurisprudencia al caso del que es objeto el presente recurso de alzada.
Es a la luz de esta doctrina, -que ha sido reiterada, respecto a huertas solares, por la Sentencia TSJ de Navarra de 12 de marzo de 2008-, donde debemos encontrar la solución a la litis planteada, entendiendo, como hemos dicho en los fundamentos anteriores, que la instalación de la que trae causa este recurso es independiente y no exigida normativamente para el funcionamiento de las naves destinadas a granja de la S.A.T. nº ............, construidas con anterioridad y en situación de legalidad (folio 202, del expediente administrativo).
CUARTO.- A la luz de cuanto antecede debemos examinar el petitum de la recurrente.
Según se desprende del expediente administrativo, el presupuesto de ejecución por contrata (IVA excluido) ascendía a 900.267,43 euros. El Ayuntamiento de Artajona, en la resolución de Alcaldía de 22 de julio de 2008, de la que trae causa este recurso, fija como base imponible la cantidad de 782.841,25 euros que es el presupuesto de ejecución por contrata menos el beneficio industrial y los gastos generales, esto es, el presupuesto de ejecución material. A él le aplica el tipo del 4% del que resulta una cuota de ICIO importante 31.313,65 euros.
Entiende el recurrente que para fijar la base imponible han de detraerse el importe del generador fotovoltaico (656.126,99 euros), el centro de inversores (74.523,66 euros), debiendo quedar constituida la base imponible por el presupuesto de ejecución de la obra civil consistente en la estructura (37.697,00 euros) y la instalación de baja tensión (14.493,60 euros) que alcanza el importe de 52.190,60 euros. Entiende que se le debe practicar una nueva liquidación con devolución del importe excedente ya ingresado, así como de la parte que corresponda por exceso ingresado en concepto de tasa de licencia de obras.
Concluye el Tribunal que las peticiones efectuadas en este recurso son las que corresponden con la doctrina arriba apuntada, por lo que el recurso debe ser estimado.
En consecuencia, el Tribunal
RESUELVE: que debemos estimar, como estimamos, el recurso arriba referenciado interpuesto por Don ............, en nombre y representación de la Sociedad Agraria de Transformación nº ............, contra resolución del Alcalde de Artajona de 1 de septiembre de 2008 por la que se desestima un recurso de reposición contra otra resolución del mismo órgano de 22 de julio de 2008, por la que se liquida por licencia de obra el ICIO correspondiente a la instalación de una planta de captación de energía solar por procedimientos fotovoltaicos en la granja de vacuno de dicha Sociedad y, en ese sentido, con estimación de todos los pedimentos del recurso, declaramos que la base imponible sobre la que se debe liquidar la obra licenciada por ICIO y tasa de licencia de obras es de 52.190,60 euros, debiendo procederse a una nueva liquidación, con devolución de las cantidades ya ingresadas en exceso por ambos conceptos, si ya hubieren sido ingresadas en ejecución de las resoluciones que ahora anulamos, por no ser conformes con el ordenamiento jurídico.
Así por esta nuestra resolución, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Carlos Arroyo.- María-Jesús Moreno.- Ángel Serrano.- Certifico.- María-Carmen Lorente, Secretaria.-
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El pasado 28 de agosto de 2.009, el Tribunal Administrativo de Navarra, estableció que la Base imponible que ha de conformar el ICIO, ha de ser el de la obra civil y no el de los módulos fotovoltaicos.
El Juzgado de lo Contencioso número 2 de Jaén por sentencia número 140/09 de fecha 25 de marzo de 2009, anula la liquidación del Ayuntamiento de Fuerte del Rey (Jaén) por la indebida liquidación del ICIO.
El Juzgado de lo Contencioso número 2 de Badajoz, se ha visto en la necesidad de resolver que conceptos deben integrar la base imponible del lCIO, pues es en ello donde discrepan los promotores solares y la mayoría de los Ayuntamientos españoles.
El pasado 2 de octubre de 2008, el Juzgado de lo Contencioso Administrativo nº 2 de Cáceres ha sentenciado en contra de los intereses de los promotores solares al condenarle a la liquidación y pago de un ICIO conforme al total del presupuesto.
¿Cómo se calcula el ICIO?, ¿cuál es el Hecho imponible?, ¿quiénes son los obligados al pago?, ¿cuál es la Base Imponible del ICIO? ¿cómo se ha de liquidar? ¿qué opinan los Jueces?, y otras cuestiones son aqui resueltas.
El Tribunal de Superior de Justicia de Navarra establece que la base imponible del I.C.I.O. que se ha de liquidar viene constituida por el valor de la obra o instalación realizada prescindiendo del valor de elementos que no forman parte de ella.
En la mayoría de los ayuntamientos, se está cobrando indebidamente un ICIO muy superior al que realmente se debe de recaudar, ya que incluyen en la base imponible una serie de partidas como el coste de los generadores, inversores, cableado, etc.
En el ICIO no se incluye el coste de la maquinaria e instalaciones mecánicas sobre la obra civil.
La forma de liquidar diversos Ayutamientos el ICIO, el canon de aprovechamiento urbanístico, la valoración del 10 % del aprovechamiento atípico, ha sido el detonante para que un grupo de promotores impidan el cierre de las puertas a la energía solar.
Tras obtener una promotora fotovoltaica sentencia estimatoria por injusta liquidación del ICIO ante el Juzgado de lo Contencioso número 2 de Badajoz, el TSJ de Extremadura, en vía de apelación, le condena al pago de un injusto ICIO.
El SINDIC, también denominada Defensor del Ciudadano, se ha posicionado en defensa del promotor fotovoltaico tras injusta liquidación del ICIO por parte de un Ayuntamiento Catalán. Son claros y contundentes sus motivos de defensa.
Por cortesía de Promein Abogados, publicamos interesante sentencia firme y definitiva del Tribunal Superior de Justicia de Valencia por el que se desestima la injusta liquidación de ICIO efectuada por un Municipio Valenciano.
