¿Puede entenderse que los activos transmitidos hayan entrado en funcionamiento, por cuanto la actividad de producción de energía a la que hubiesen estado afectos no se ha realizado de forma material?
En relación a la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, la Dirección General de Tributos Consulta nº V1806/2009 de 4 agosto 2009., nos recuerda que entre los elementos patrimoniales susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción se incluyen los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión, por lo que, en el supuesto de que la promotora solar transmita:
- unos contratos de arrendamiento de terrenos,
- unos activos relacionados con la evaluación de recursos eólicos unas autorizaciones administrativas y de línea de evaluación,
no puede entenderse que todos esos activos transmitidos hayan entrado en funcionamiento, por cuanto la actividad de producción de energía a la que hubiesen estado afectos no se ha realizado de forma material, llegándose a la conclusión de que la renta generada en la transmisión de los elementos comentados no puede acogerse a la deducción pretendida.
SUPUESTO DE HECHO
Una promotora fotovotaica tiene como actividades principales la agrícola y el desarrollo y explotación de proyectos de energía renovable (eólica y solar) para proceder a la producción de electricidad.
Desde 1999 se realizan las primeras actuaciones en relación con esta última actividad, que se inicia mediante el desarrollo de mediciones, elección de emplazamientos adecuados, obtención de permisos, licencias, etc. A partir de entonces ha iniciado el desarrollo de proyectos eólicos y fotovoltaicos tanto de forma directa como a través de 3 sociedades directamente participadas por ella. El desarrollo de los proyectos solares y eólicos requiere un largo período de tiempo para culminar el mismo y poder iniciar finalmente la producción y venta de electricidad, encontrándose sólo uno de los proyectos en fase de generación y venta de electricidad.
En 2000 suscribió un contrato para la ocupación de terrenos con destino a una planta de generación eólica con cada uno de los titulares de varias fincas rústicas, por el que se le cedía el uso del terreno para su evaluación, así como el derecho a ejecutar y explotar un parque eólico durante 30 años, en caso de que la evaluación fuese favorable. Asimismo, para la evaluación del recurso eólico de las fincas se adquirieron en 2001 y 2003 las estaciones meteorológicas necesarias para realizar las oportunas mediciones, que se han ido desarrollando desde 2001. Posteriormente se fueron obteniendo los permisos, licencias y autorizaciones administrativas necesarias para la explotación del parque. El coste de los distintos elementos mencionados iba siendo incorporado a medida que tenían lugar al inmovilizado de la consultante.
Durante 2008, ha suscrito un contrato de compraventa en virtud del cual transmitía a cambio de un precio global lo siguiente:
- Contratos de arrendamiento de terrenos: desde su firma en 2000, la consultante ha venido haciendo uso de los terrenos para proceder a su evaluación.
- Activos relacionados con la evaluación de recursos eólicos (adquisición e instalación de las estaciones meteorológicas): se encuentran en funcionamiento desde su adquisición en 2001 y 2003.
-Autorizaciones administrativas y de línea de evaluación, solicitadas y, en su caso, obtenidas a lo largo de los ejercicios 2002-2008: la obtención de las licencias y autorizaciones ha alcanzado virtualidad práctica, pues sin ellos no podría haberse optado a la preasignación de potencia (fase en la que ya se encuentra el proyecto).
La oferta recibida venía motivada ante todo por la disponibilidad de los terrenos cuyas características meteorológicas permiten la generación de energía eólica en condiciones óptimas. El mayor activo, aún en los casos en que no se encuentre registrado como tal, en un parque eólico, es la susceptibilidad de aprovechar unas especiales condiciones eólicas.
CUESTIÓN PLANTEADA
Si los elementos transmitidos se pueden considerar inmovilizado afecto a una actividad económica a efectos de lo previsto por el artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y si la renta generada por su transmisión onerosa es susceptible de constituir, en todo o en parte, la base de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
RESPUESTA
El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
En lo que se refiere a los elementos patrimoniales transmitidos, este artículo 42 del TRLIS establece en su apartado 2:
"2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a) Los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
(...)"
De acuerdo con este precepto, entre los elementos patrimoniales susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción se incluyen los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
En el caso planteado, la promotora solar transmite unos contratos de arrendamiento de terrenos, unos activos relacionados con la evaluación de recursos eólicos (adquisición e instalación de las estaciones meteorológicas), y autorizaciones administrativas y de línea de evaluación, solicitadas y, en su caso, obtenidas a lo largo de los ejercicios 2002-2008.
Sin perjuicio de la necesidad de que tales elementos cumplan todos los requisitos que plantea el artículo 42.2 del TRLIS para que se consideren susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción, cabe centrar el análisis de los mismos en la exigencia de que los elementos transmitidos hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
Así, aún sin entrar a analizar la naturaleza de estos elementos, en cuanto a su calificación como inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias, ni si el desarrollo y explotación de proyectos de energía renovable (eólica y solar) para proceder a la producción de electricidad descrito por la consultante puede calificarse como de actividad económica, puede considerarse que, en el caso planteado, no se cumple el requisito de que los elementos transmitidos hayan estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión, puesto que de la información facilitada en el escrito de consulta parece desprenderse que el proyecto del parque eólico de referencia aún no había sido terminado, sin haberse iniciado la explotación del mismo. El término "haber estado en funcionamiento" implica que los elementos se apliquen a la dinámica o proceso productivo empresarial al que se dedique el sujeto pasivo, requiriéndose que el proyecto haya comenzado a desarrollarse, y se produzca la incorporación efectiva de los elementos patrimoniales que lo conforman, en su conjunto, al proceso productivo, a la actividad empresarial del sujeto pasivo, en su propia explotación económica, esto es, a la producción de energía eléctrica lo cual no sucede con los elementos a que se refiere el escrito de consulta. El proyecto de energía eólica descrita puede considerarse como una fase inicial del proyecto global de producción de energía eléctrica, pero el mismo no se ha completado, sino que se han ido desarrollando actividades preparatorias de la propia actividad de explotación, que aún no se ha llevado a cabo, por lo que los elementos transmitidos no puede entenderse que hayan entrado en funcionamiento por cuanto la actividad de producción de energía a la que hubiesen estado afectos no se ha realizado de forma material.
En consecuencia, la renta generada en la transmisión de los elementos comentados no puede acogerse a la deducción establecida en el artículo 42 del TRLIS.
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