Victoria del productor fotovoltaico en el ICIO de Castilla La Mancha.

El Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso-administrativo, por sentencia de fecha de 12 de Julio de 2010, dictó sentencia favorable a productor fotovoltaico anulando injusta liquidación de ICIO fotovoltaico.
Lo que ha dictaminado el citado Tribunal es que no cabe incluir en la base imponible del ICIO la mano de obra de los paneles o módulos fotovoltaicos porque los mismos no forman parte del hecho imponible, pues se trata de un concepto que ya viene prefabricado; y lo único que hay que hacer es instalarlo, sin que se requiera de licencia urbanística alguna.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha los presentes autos en vía de apelación, seguidos bajo el número 172/09, siendo parte apelante el Ayuntamiento de La Gineta (Albacete),  y parte apelada la entidad XXXXX Solar, S.A.U.,  contra la Sentencia, de fecha 27 de Marzo de 2009, dictada por el Juzgado de lo contencioso- administrativo número 2 de Albacete en el procedimiento ordinario nº 184/08, en materia de Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.

ANTECEDENTES DE HECHO
Primero. En fecha 27 de Marzo de 2009 se dictó sentencia por el Juzgado de lo contencioso-administrativo antedicho, parcialmente estimatoria del recurso contencioso-administrativo entablado contra la desestimación, por parte del Ayuntamiento inicialmente demandado y en virtud de resolución de 6 de Marzo de 2008, del recurso de reposición interpuesto contra resolución de la Junta de Gobierno Local de fecha 11 de Enero de 2008 aprobatoria de liquidación por 264.028,10 € en concepto de ICIO para la construcción de una planta solar fotovoltaica promovida por XXXX Solar, S.A.U., excluyendo de la base imponible la sentencia la partida correspondiente a los generadores fotovoltaicos.
Segundo. Formalizado recurso de apelación por la representación procesal de la Administración Local demandada, terminó suplicando una sentencia que revocase la de instancia, y que en consecuencia desestimase el recurso contencioso- administrativo en su día entablado contra las liquidaciones discutidas, confirmándolas; fue contestado por la representación de la parte actora, que solicitó una sentencia confirmatoria de la dictada por el Juzgado a quo.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS
Primero. Es cuestión, la aquí debatida, que ya tenemos resuelta con anterioridad, tanto con ocasión de obras e instalaciones muy similares, el de los aerogeneradores de un parque eólico, como, en concreto, de una planta solar fotovoltaica (también promovida por la misma mercantil aquí parte apelada). Así, tenemos dicho (entre otras) en dos Sentencias de diecinueve de diciembre de 2006 , Autos de Recurso de Apelación 217 y 248, ambos de 2005, lo siguiente:
[Frente a la sentencia de instancia que declaró la nulidad de la liquidación practicada con carácter definitivo del Impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras con fecha 27 de mayo de 2004 por la Alcaldía del Ayuntamiento de Alcadozo respecto de la construcción de un parque eólico denominado el "Molar del Molinar" por la entidad mercantil Energías XXXXXX, S.A. se interpone recurso de apelación por parte del indicado Ayuntamiento pretendiendo que se incluya en la base imponible del Impuesto por el que se practicó la liquidación, ahora anulada, el coste efectivo real correspondiente a los elementos industriales o a la maquinaria eléctrica instada, concretamente el de los aerogeneradores, entendiendo que los mismos forman parte del coste de ejecución material de la instalación (parque eólico) a la vista del presupuesto del proyecto presentado para la solicitud de la correspondiente licencia, al tratarse de elementos que son inseparables de la obra porque tienen singularidad e identidad propias, o autonomía y vocación de permanencia.
Entrando a conocer de la pretensión impugnatoria parece obligado recordar que la interpretación que ha de darse a la definición del hecho imponible y por ende a la determinación de la base del ICIO de acuerdo con lo que prescriben los artículos 101 y 103 de la Ley de Haciendas Locales , no ha sido cuestión pacífica en la jurisprudencia, si bien ha de recordarse inmediatamente que desde su Sentencia de tres de abril de 1996 (RJ 1996\3149), nuestro más alto Tribunal ha sentado una doctrina respecto de la hermenéutica de dichos preceptos:
«La interpretación del art. 103,1 LHL , a fin de depurar el concepto de "coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra", que dicho precepto utiliza para definir la base imponible en el ICIO, ha sido abordada por esta Sala en varias ocasiones (SS. 1 de febrero [RJ 1994\1326] y 29 de junio 1994 [RJ 1994\4743], 16 [RJ 1995\431] y 18 enero [RJ 1995\432],20 [RJ 1995\1368] y 21 febrero [RJ 1995\1370], 15 marzo [RJ 1995\2482] y 21 junio 1995 [RJ 1995\4717 ]), atendiendo a distintos criterios según los problemas en cada caso planteados. Por lo que se refiere a la maquinaria instalada en un establecimiento industrial, insistiendo en la línea ya marcada por nuestra S. 15 de marzo de 1995 , ha de señalarse que el objeto del tributo no está constituido por el valor de lo instalado sino por el coste de su instalación, puesto que son las transformaciones del terreno necesarias para la implantación de la industria las que precisan de una licencia previa de obras o urbanística, aunque luego el ejercicio de la actividad requiera de otras autorizaciones posteriores, por lo que es acertada la decisión de la sentencia de instancia, de incluir en la base imponible el coste del montaje del equipo industrial que había de colocarse en la planta proyectada y excluir, en cambio, las partidas correspondientes al precio de adquisición de ese equipo.
Respecto al capítulo del proyecto denominado "Ingeniería", en él se comprenden 2 partidas diferentes, una relativa a los servicios técnicos concertados con la empresa suministradora de la parte más importante del equipo instalado, que, según estima la sentencia de instancia en una conclusión sobre los hechos debatidos ante ella que no puede ser combatida en un recurso de casación, no tienen relación con las obras necesarias para efectuar su instalación, por lo que ha de excluirse de la base imponible por las razones ya expuestas. La otra partida integrante de este capítulo alude al estudio efectuado sobre impacto ambiental de la obra proyectada que tampoco debe computarse en la base imponible, puesto que no se trata de costes directa e inmediatamente relacionados con la obra pretendida sino estudios previos necesarios para la obtención de la licencia, pero que no suponen incremento en el valor de la construcción o instalación que vaya a ejecutarse».
Y si ésa ha de ser la correcta interpretación para la determinación de la base imponible debe igualmente tenerse en cuenta que en ese mismo orden de razonamiento, que tiene como presupuesto la definición del hecho imponible en necesaria conexión con un acto urbanístico, el Tribunal Supremo recuerda una vez más en su sentencia de 7 de octubre de 2000 (RJ 2000\8407) que «aun cuando el artículo 103.1 de la Ley de Haciendas Locales parezca considerar como base imponible del ICIO, tratándose de instalaciones, el coste de éstas, el concepto ha de depurarse en atención a la definición del hecho imponible, puesto que la base imponible no puede comprender la valoración de una manifestación de capacidad contributiva no incluida en la determinación de aquél, y lo que el artículo 101 de la LHL sujeta al ICIO es la realización de instalaciones siempre que para ello se exija la correspondiente licencia de obras o urbanística, lo cual remite a los artículos 178 de la Ley del Suelo y 1 del Reglamento de Disciplina Urbanística, pero no en toda su extensión sino únicamente en cuanto se trate de una actividad de transformación del terreno necesaria para la colocación de las instalaciones industriales».
El hecho imponible viene pues constituido por la obra o instalación en tanto que la misma precisa de licencia pero no por el valor de lo instalado, debiendo entenderse por instalación el proceso de instalación pero no la instalación como resultado, que incorporaría así el valor de lo instalado, valor que, como ya se ha dicho, ha de quedar excluido de la base imponible.
El hecho imponible insistimos viene constituido por la obra o instalación y la base imponible del ICIO ha de concretarse al coste real de la obra, construcción o instalación de que se trate, debiendo excluirse: a) los gastos generales de la empresa, gastos financieros, cargas fiscales, tasas de la Administración, que inciden sobre el coste de las obras y honorarios de redacción de proyectos y dirección de obras y coste del Proyecto de Seguridad e Higiene, b) el concepto de beneficio industrial del contratista, c) el IVA que grave la ejecución de la obra, d) honorarios profesionales, e) importe de los equipos, maquinaria e instalaciones construidos por terceros fuera de la obra e incorporados a ella.
La redacción dada al art. 102.1 por la Ley 51/2002 precisando el concepto de coste real y efectivo como el coste de la ejecución material no altera el anterior criterio al no formar parte los equipos o maquinaria de la obra civil de construcción a la que se ciñe la licencia necesaria para la instalación de dichos equipos o maquinaria. Así pues, y de acuerdo con los anteriores razonamientos se debe excluir de la base imponible el valor de los aerogeneradores instalados, como con acierto decidió el Juez de instancia.]
Segundo. También hemos tratado el asunto, con idéntica solución, en Sentencias de treinta y uno de julio de este año 2007, en Autos de Recurso de Apelación 123 de 2006, de diecisiete de diciembre de 2007, recurso de apelación 328/2006, de nueve de diciembre de 2009 , Autos de recurso de apelación 206/2008 , en el asunto que se cita por la sentencia ahora apelada como precedente resuelto por el mismo Juzgado de lo Contencioso-Administrativo. El resultado es el mismo que el anteriormente expuesto para los aerogeneradores de un parque eólico, y hemos dejado dicho que no cabe incluir en la base imponible del ICIO la mano de obra de los paneles o módulos fotovoltaicos "porque los mismos no forman parte del hecho imponible, pues se trata de un concepto que ya viene prefabricado; y lo único que hay que hacer es instalarlo, sin que se requiera de licencia urbanística alguna; no entra dentro de la teleología de su concepto impositivo". En fin, la Sentencia todavía más reciente, de 18 de Enero de 2010, recurso de apelación 7/2009 , afronta nuevamente la misma cuestión litigiosa con respecto al ICIO por construcción de una planta solar fotovoltaica, sin que se haya encontrado motivo para alterar la línea interpretativa de la Sala.
Tercero. El Juzgador de instancia afronta -y plasma en su sentencia- la cuestión litigiosa, como no podría ser de otro modo, a la vista de los alegatos y pretensiones de las partes, dando solución a la controversia a partir de hechos incontrovertidos y aplicando las premisas del artículo 103 de la Ley de Haciendas Locales de 1988 -ahora art. 103 del Texto Refundido aprobado por R.D. Legislativo 2/2004 - base imponible del impuesto, conforme al criterio ya pacífico de esta Sala en Sentencias que hemos referenciado en el fundamento jurídico anterior. Por ello mismo no puede decirse, con rigor, que la Sentencia recurrida no aplique correctamente la interpretación normativa y jurisprudencial en la materia, esto sin desconocer que la Sala de lo Contencioso Administrativo del T.S.J. de Extremadura mantenga una posición distinta a la nuestra, por ejemplo en la Sentencia que se cita de 12 de Marzo de 2009 , pero naturalmente tal criterio no es vinculante para este Tribunal, como no lo es a la inversa.
No participa la Sala del reproche que se hace de la sentencia por la apelante, diciéndose que el argumento jurídico se construye sobre un supuesto genérico o estándar aplicando unos preceptos de la Ley de Haciendas Locales ya derogados sin analizar las circunstancias concretas que concurren en la instalación fotovoltaica. Cierto que el Juzgador refiere la numeración de los preceptos conforme a la Ley de Haciendas Locales de 1988 , y no de su correspondiente numeración en el Texto Refundido, pero ello no altera en nada el contenido del precepto tomado en consideración por el juzgador. Y sobre el otro reproche enunciado, tampoco puede acogerse por la Sala, ya que la sentencia centra perfectamente la cuestión debatida como recogemos en los dos primeros fundamentos jurídicos. Otra cosa es que, aunque se trate, obviamente, de proyectos técnicos distintos, el problema venga reiterado por ser sustancialmente igual que el afrontado en esa serie de Sentencias de la Sala, dando respuesta, por cierto, al mismo tipo de alegaciones (también en lo sustancial) que la parte ha puesto de manifiesto tanto en la instancia como en esta apelación.
Cuarto.- Trata de convencernos la parte apelante de la legalidad de la liquidación tributaria sujeta a enjuiciamiento (aunque en rigor aquí se someta a ese control no la liquidación, sino la sentencia que la desautorizó), por el hecho de ser "un contrasentido que aún no siendo vinculantes los informes de la Subdirección General de Tributos, la decisión judicial se aparte del criterio de dicho órgano administrativo, dejando a las Administraciones Locales sin el soporte de seguridad necesario para este tipo de liquidaciones" y ello sin que el juzgador descienda a rebatir el criterio de la Subdirección General.
El alegato carece de fundamento. Con el objeto del recurso -las pretensiones de las partes en relación con una concreta actuación administrativa- no puede el juzgador descender al enjuiciamiento de la legalidad de un informe de la Administración Tributaria Estatal (acto, por cierto, no susceptible de recurso), esto no exige mayor defensa. Lo que es obligación del juzgador es atender y considerar los motivos esgrimidos por la parte y aceptarlos o rechazarlos con mayor o menor detalle; y eso es justamente lo que recoge la sentencia plasmando el criterio sobre los elementos a incluir para la determinación de la base imponible y rechazando el carácter vinculante del criterio técnico-jurídico de un órgano administrativo por cualificado que sea; porque otra cosa no se compadecería con nuestro sistema de control jurisdiccional de la actividad administrativa -toda- a partir del art. 106.1 de la Constitución, en relación con el art. 24.1 .
Pero hay más, si se estudia con detenimiento -y decimos esto a efectos meramente dialécticos, porque no es preciso definirse aquí para el desenlace de esta segunda instancia- lo dispuesto en el art. 13 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales como se ha hecho por alguna doctrina, puede discutirse seriamente el carácter vinculante para la entidad local de las respuestas dadas por la Administración Tributaria estatal a consultas relativas a impuestos locales cuya gestión es enteramente municipal, caso del ICIO.
En fin, para vencer el problema de la supuesta falta de "soporte de seguridad necesario" para las entidades locales competentes para aprobar liquidaciones tributarias tiene nuestro ordenamiento mecanismos jurídicos, por ejemplo, promover, llegado el caso, recurso de casación en interés de Ley.
Quinto.- La sentencia de instancia estimó también parcialmente el recurso frente a la liquidación de la licencia urbanística por la argumentación recogida en el fundamento de derecho cuarto; la aplicación del 0'40% a la base imponible debía hacerse tomándola en su justa cuantificación: presupuesto de ejecución material -189.542,61 €- y no la de la totalidad del presupuesto. Como nada de esto se discute singularmente en la apelación, se impone también en este punto confirmar la sentencia apelada.
Sexto. Con arreglo al art. 139 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, será el apelante que vea íntegramente rechazadas sus pretensiones quien deberá abonar las costas procesales.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación;

F A L L A M O S:
Que DESESTIMAMOS el recurso de apelación entablado por el Ayuntamiento de La Gineta (Albacete) contra la sentencia de 27 de Marzo de 2009 dictada por el Juzgado de lo contencioso-administrativo nº 2 de Albacete en el procedimiento ordinario nº 184/08, con abono de costas procesales a cargo de la parte apelante.

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