Aplicación del Régimen de Libertad de Amortización en inversión fotovoltaica.

CONSULTA:
La entidad consultante está participada por la entidad A, entidad cotizada en la bolsa de Madrid.
La entidad consultante es propietaria de una planta solar fotovoltaica , compuesta por 10 parques solares de 100 Kw de potencia nominal cada uno.
En el mes de junio de 2008, la entidad A suscribió varios contratos con la entidad E por los siguientes conceptos:
-Transmisión de los derechos y las licencias necesarias para la construcción, puesta en marcha y obtención del Registro Especial de Producción de Energía definitivo de la planta.
-Construcción llave en mano de la planta que incluye la ingeniería de detalle, el suministro y su puesta en marcha.
La entidad E finalizó la fase de construcción de la planta a finales de agosto de 2008, mes en el que obtuvo asimismo las actas de puesta en marcha de los distintos parques que conforman la planta. A principios de septiembre, dicho contratista comenzó la fase de pruebas de funcionamiento de la planta, como fase previa a la puesta de la misma a disposición de la entidad consultante, con el objetivo de alcanzar los rendimientos estipulados.
En ese mismo mes tuvo lugar un cortocircuito que provocó averías graves en la mayor parte de los inversores de la planta, siendo sustituidos o reparados en función de la gravedad de la avería. Una vez solucionado el problema de los inversores, a finales de octubre de 2008 tuvo lugar un fuerte vendaval que provocó graves averías a la planta que no pudieron ser solventadas por la entidad E hasta Febrero de 2009.
Una vez solucionadas las incidencias mencionadas, el 5 de Marzo de 2009 se realizaron las pruebas de funcionamiento de la planta por parte del auditor técnico del banco financiador, las cuales fueron superadas satisfactoriamente.
Concluida esta fase, el 16 de Marzo de 2009 se firmaron finalmente los correspondientes certificados de Aceptación Provisional de cada uno de los parques que componen la planta, produciéndose en esta misma fecha la puesta a disposición de las instalaciones a favor de la entidad consultante.
En el mismo mes de marzo 2009, la entidad consultante suscribió un contrato de compraventa de energía. En las Cuentas Anuales de la Compañía correspondientes al 2008, a 31 de diciembre de dicho ejercicio, las inversiones realizadas por la misma figuraban contabilizadas como inmovilizado en curso. En las Cuentas Anuales correspondientes al ejercicio 2009, la planta ya figura registrada como inmovilizado material.
La consultante señala que el período de construcción de la planta es inferior a dos años (el inicio de la inversión tuvo lugar en junio de 2008 y la fecha de su puesta a disposición o entrada en funcionamiento tuvo lugar en marzo de 2009).
La entidad consultante considera que las inversiones realizadas en la planta serían susceptibles de acogerse al incentivo fiscal de la libertad de amortización con mantenimiento de empleo prevista en la Disposición Adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo.
CUESTIÓN PLANTEADA
Si resulta de aplicación a la inversión realizada el régimen de libertad de amortización regulado en la Disposición Adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
RESPUESTA:
La Disposición adicional Undécima del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, establece lo siguiente: “Disposición adicional undécima. Libertad de amortización con mantenimiento de empleo.
1. Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los periodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012 podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.
2. Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, 2011 y 2012.
3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012.” El consultante se plantea la posibilidad de aplicar el régimen de libertad de amortización a la inversión realizada, cuyo inicio tuvo lugar en junio de 2008 y la fecha de puesta a disposición en marzo de 2009.
El apartado 1 de la citada Disposición adicional undécima del TRLIS establece los requisitos generales para la aplicación de la libertad de amortización, en particular, en cuanto a la naturaleza de los elementos objeto de inversión, deben tratarse de activos nuevos tanto del inmovilizado material como de las inversiones inmobiliarias y, además, la puesta a disposición del sujeto pasivo debe realizarse en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011 y 2012.
En cuanto a los términos “entrega” y “puesta a disposición” empleados en la norma fiscal deben entenderse, conforme a su sentido jurídico, como la disponibilidad de la cosa objeto del contrato, esto es, en la terminología legal es una expresión equivalente a la entrega, es decir, representa el modo de adquisición del dominio por parte del adquirente, ya que, como establece el artículo 609 del Código Civil, la propiedad y los demás derechos reales sobre los bienes se adquieren y transmiten por la ley, por donación, por sucesión testada e intestada y por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición. De los términos expresados en la consulta se pone de manifiesto que la finalización de las obras y la puesta a disposición del consultante tuvo lugar en el ejercicio 2009. En consecuencia se podrá aplicar la libertad de amortización en los términos establecidos en el apartado primero de la disposición adicional undécima, sobre la totalidad de la inversión, siempre que la ejecución de la obra sea inferior a dos años tal y como se deriva de los datos que aporta el consultante en la consulta realizada. En efecto, el inicio de la citada inversión tuvo lugar en junio de 2008 y la fecha de su puesta a disposición en marzo de 2009.
Cumplidos estos requisitos, el ejercicio de la libertad de amortización se realiza una vez que esos activos sean susceptibles de ser amortizados, dado que la libertad establecida en la norma se refiere a la facultad que tiene el sujeto pasivo de decidir a su voluntad el período impositivo en el que imputa la depreciación del activo por su funcionamiento, uso y disfrute, esto es, se requiere que el activo esté en disposición de depreciarse, lo cual exige necesariamente que esté en condiciones de funcionamiento por cuanto a partir de este momento el activo puede amortizarse. Esta misma conclusión se desprende de lo establecido en dicha disposición adicional, en cuanto que une la condición necesaria de creación de empleo con la entrada en funcionamiento de la inversión, esto es, se relaciona de forma indirecta el ejercicio del incentivo fiscal (libertad de amortización) con el otro elemento que condiciona el mismo como es el mantenimiento de empleo.