¿Cuándo se ha de expedir la factura, que realiza materialmente el representante en nombre y por cuenta del productor fotovoltaico?

El artículo 75.Uno.3º de la Ley 37/1992, señala que se devengará el Impuesto en las transmisiones de bienes entre el comitente y comisionista efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta, cuando el último actúe en nombre propio, en el momento en que el comisionista efectúe la entrega de los respectivos bienes.

De esta forma, la fecha de devengo de los suministros efectuados coincidirá con la fecha de devengo de los suministros que deben entenderse efectuados por el representante a los adquirentes del mercado que se liquidan con la intervención de OMIE y la CNE. Por su parte, el artículo 75, apartado dos, párrafo primero, de la Ley del Impuesto, dispone que en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

DESCRIPCIÓN

La consultante es titular de unas instalaciones fotovoltaicas de producción de energía eléctrica operando a través de un representante que es quien expide como destinatario en su nombre las facturas correspondientes a los suministros de energía eléctrica, tanto las que se derivan de entregas al mercado como de la compensación percibida de la Comisión Nacional de Energía (CNE, en adelante).

Las facturas son emitidas en una fecha y abonadas con posterioridad.

CUESTIÓN

Devengo de sus suministros de energía eléctrica y, en particular, si es aplicable la regla contenida en el artículo 75.Uno.7º de la Ley 37/1992.

CONTESTACIÓN

1.- La normativa reguladora del sector eléctrico establece que los titulares de instalaciones fotovoltaicas percibirán las retribuciones por sus ventas de energía eléctrica, bien directamente o a través de sus representantes.

Los suministros efectuados por la consultante que actúa a través de representante no deben entenderse efectuados directamente al mercado sino a otra mercantil que le presta servicios de representación y venta al mercado mayorista para la consultante.

Por otra parte, los representantes del mercado de electricidad como consecuencia de la propia configuración del mercado de la energía eléctrica adquieren la condición de comprador/vendedor de los suministros de energía eléctrica que reciben de sus representados y que venden en el mercado.

De esta forma, la consultante entrega la energía producida en el mercado a través de su representante que interviene en el mismo, siendo OMIE quien casa las ofertas de producción con las demandas de consumo.

Igualmente la Comisión Nacional de la Energía satisface al representante las compensaciones correspondientes a los suministros eléctricos efectuados por la consultante.

Por su parte, la consultante deberá emitir facturas por los suministros de energía eléctrica al representante que luego serán facturados por este último a través de OMIE y de la CNE, que emiten, por cuenta de los representantes, la correspondiente factura por la entrega de la electricidad a los compradores de energía.

2.- Por otra parte, El artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que:

"Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.

(…).".

En consecuencia, los suministros eléctricos objeto de consulta tienen la consideración de entregas de bienes, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Con independencia de lo anterior, la actuación del representante de la consultante en relación con estos suministros supondrá la realización de operaciones de comisión de venta de energía eléctrica cuando el comisionista actúa en nombre propio y por cuenta del comitente, siendo este último la propia consultante.

En estas circunstancias, el artículo 75.Uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) señala que se devengará el Impuesto "en las transmisiones de bienes entre el comitente y comisionista efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta, cuando el último actúe en nombre propio, en el momento en que el comisionista efectúe la entrega de los respectivos bienes.".

De esta forma, la fecha de devengo de los suministros efectuados por la consultante coincidirá con la fecha de devengo de los suministros que deben entenderse efectuados por el representante a los adquirentes del mercado que, como se ha señalado, se liquidan con la intervención de OMIE y la CNE.

Debe tenerse en cuenta que a estos suministros si les será de aplicación lo dispuesto en el artículo 75.Uno, número 7º de la Ley 37/1992 que establece lo siguiente:

"Uno. Se devengará el Impuesto:

(…)

7º. En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha.

(…).".

Por su parte, el artículo 75, apartado dos, párrafo primero, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

"Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

(…).".

De acuerdo con lo expuesto, y teniendo los suministros de energía eléctrica que realiza el representante la consideración de operaciones de tracto sucesivo el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido se produce con ocasión de la exigibilidad del mismo, que coincidirá con las liquidaciones efectuadas al representante de la consultante por los suministros.

3.- Por último, en relación con la fecha y forma de expedición de factura por parte de la consultante, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), dispone en su artículo 11 lo siguiente:

"1. Las facturas deberán ser expedidas en el momento de realizarse la operación.

No obstante, cuando el destinatario de la operación sea un empresario o profesional que actúe como tal, las facturas deberán expedirse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a la citada operación.

(…).".

Por otra parte, el artículo 5 del mismo texto reglamentario regula el cumplimiento de la obligación de expedir factura por el destinatario o por un tercero.

"1. La obligación a que se refiere el artículo 2 podrá ser cumplida materialmente por los destinatarios de las operaciones o por terceros. En cualquiera de estos casos, el empresario o profesional o sujeto pasivo obligado a la expedición de la factura será el responsable del cumplimiento de todas las obligaciones que se establecen en este título.

(…).".

En consecuencia, la expedición de la factura, que realiza materialmente el representante en nombre y por cuenta de la consultante, deberá realizarse antes del día 16 del mes siguiente a aquél en que se haya producido el devengo de sus suministros, fecha de devengo que coincidirá con la fecha de exigibilidad de los suministros del representante al mercado o en su caso, la fecha del pago anticipado por parte del representante a la consultante.