En esta consulta se analiza si la actividad desarrollada por la entidad consultante es una actividad mercantil o una actividad financiera a efectos de seguir tributando por el régimen de atribución de rentas.
La entidad consultante es sociedad civil que se constituyó mediante contrato privado en el año 2007 por dos personas físicas.
El objeto establecido en el documento de constitución es la ''Producción de Energía de todo tipo, así como cuantas actividades complementarias, que sean precisas para el desarrollo del objeto social''.
En la práctica, la única inversión realizada por esta SC ha sido la de una instalación solar fotovoltaica, dentro de un parque solar, en la cual existen un total de 17 grupos de inversores para cuya explotación no se cuenta en absoluto por parte de la sociedad civil con medios materiales, técnicos ni humanos, de manera directa, salvo la propia instalación adquirida de inicio al promotor del parque, ya que absolutamente toda la gestión y mantenimiento de la misma, se realiza a través de una única empresa externa, para todo el conjunto del parque. En principio tal gestión fue realizada por la promotora del mismo, y que posteriormente fue cedido este derecho a otra empresa que es la que actualmente lo realiza.
La energía que genera la instalación, se vende en exclusiva a la empresa comercializadora tras la lectura de los contadores de producción, que realiza directamente la propia empresa mencionada, de manera individual, para cada uno de los 17 grupos citados. Es esta empresa compradora la que también directamente confecciona de manera periódica (mensualmente) la factura de compra para ella y de venta para la consultante, realizando también directamente los pagos correspondientes mediante transferencia bancaria.
En la actualidad el sistema retributivo está basado por normativa legal, en la remuneración a la inversión efectuada, y no como en un principio se estableció en base a la propia producción.
Por otra parte, la empresa que lleva la gestión del parque, se encarga del mantenimiento de todas las instalaciones, pasando una factura trimestral por dicho mantenimiento y el alquiler de la finca donde se ubican las instalaciones.
La gestión administrativa se lleva a través de una asesoría.
La entidad consultante se encuentra dada de alta en el epígrafe 151.4 del Impuesto sobre Actividades Económicas, como pequeños productores de energía, requisito imprescindible, para poder efectuar la venta de la energía generada por la inversión, y para haber obtenido los permisos y acreditaciones necesarias, tanto de la Consejería de Industria como de los Registros Correspondientes.
CUESTION-PLANTEADA: Si la actividad desarrollada por la entidad consultante es una actividad mercantil o una actividad financiera a efectos de seguir tributando por el régimen de atribución de rentas. Y si es posible la transformación de la sociedad civil en comunidad de bienes.
CONTESTACION-COMPLETA: A efectos de responder a la presente consulta, nos limitaremos a analizar las cuestiones tributarias, tal y como se desprende del artículo 88.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria:
“1. Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.”
El artículo 7.1.a) la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:
“Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”.
De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. Cabe concluir, por tanto, que el artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
Cabe indicarse, por tanto, que, a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de “persona jurídica”. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
Adicionalmente la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
En el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que goza de personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó mediante documento privado que debió presentar ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal. Adicionalmente, la entidad consultante desarrolla una actividad de producción de energía solar fotovoltaica, actividad económica de carácter mercantil y por tanto constitutiva de objeto mercantil. Consecuentemente, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.
Se ubican en las comunidades autónomas de Andalucía, Aragón, Asturias, Castilla-La Mancha, Castilla y León y Galicia. Canalizarán una inversión superior a los 200 millones y permitirán la creación de más de 700 puestos de trabajo.
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