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Escisión parcial del patrimonio de promotora solar.

11-9-09
Carlos Mateu
2230 Lectores
Escisión parcial del patrimonio de promotora solar.
La Subdirección General de Impuestos ha emitido una consulta vinculante sobre promotora solar que segrega parte de su patrimonio social que forma ramas de su actividad y la transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación.

Una promotora solar, participada por dos socios personas físicas al 50% cada uno de ellos, se dedica a la elaboración de proyectos e instalaciones eléctricas, en particular, la promoción, instalación y montaje de un parque solar ubicado en un terreno de su propiedad, dividido en varios huertos solares. Cada huerto contiene un módulo fotovoltaico capaz de generar energía solar, que son explotados por los titulares de los derechos a su explotación. Por ello, la promotora solar arrienda a una Agrupación de Interés Económico los huertos, y a su vez, ésta los subarrienda a los titulares de los huertos solares por un período mínimo determinado y de larga duración, con el fin de producir energía eléctrica.
Por su parte, la promotora solar lleva a cabo el arrendamiento del terreno, la prestación de servicios de mantenimiento del parque solar, y la producción de energía mediante la explotación individualizada de uno de los huertos solares.
Se pretende llevar a cabo la escisión parcial de la promotora solar segregando el terreno y todo el inmovilizado necesario para la explotación del huerto solar (el módulo fotovoltaico) que goza de autonomía para la producción de energía. Así, la promotora solar seguiría destinada a la elaboración de proyectos y montajes de líneas eléctricas, y la prestación de servicios de mantenimiento del parque solar a los diferentes titulares de los huertos solares.
Posteriormente, cada persona física aportará las participaciones recibidas con ocasión de la escisión a una sociedad holding que, cada uno, constituirá al efecto.
Con estas operaciones se pretende delimitar claramente las actividades económicas realizadas por la la promotora solar, así como reorganizar los patrimonios personales para lograr una dirección y gestión centralizada de las participaciones sociales que les permitirá centralizar la liquidez del grupo para financiar actividades que lo requieran, facilitando la rendición de cuentas y el seguimiento de los resultados de los distintos negocios.
CUESTIÓN
Si las operaciones descritas pueden acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
CONTESTACIÓN
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior."
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad "...el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios...."
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En definitiva, es requisito que tanto el patrimonio escindido como el que permanece en la entidad consultante, constituyan por sí mismo una rama de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad consultante con anterioridad a la realización de la operación. De los escasos datos aportados en el escrito de consulta parece desprenderse que los elementos que se pretenden segregar no constituyen una rama de actividad, por cuanto la consultante no parece contar con la necesaria gestión y organización diferenciada que permita considerar la existencia previa de esa rama de actividad respecto de los elementos escindidos, sino, más bien parece que son meros elementos patrimoniales que se segregan a una nueva sociedad, en cuyo caso la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos correspondientes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
En segundo lugar, se plantea la aportación de las acciones recibidas, por partes de los consultantes, cada uno a su respectiva sociedad holding. A estos efectos, el artículo 83.5 del TRLIS establece que:
"5. Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad."
A su vez, el artículo 87.1 del TRLIS condiciona la aplicación del régimen fiscal del canje de valores al cumplimiento de dos requisitos:
"1. No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:
a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.
Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea de aplicación el régimen fiscal establecido en el presente Capítulo o se realice al amparo de la Directiva 90/434/CEE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.
b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 90/434/CEE."
A la vista de lo expuesto en el escrito de consulta, la operación planteada en el escrito de consulta estará comprendida entre las aludidas en el artículo 83.5 del TRLIS, puesto que la entidad beneficiaria adquiere participaciones en el capital social de otras que le permiten tener la mayoría de los derechos de voto de las mismas y, en la medida en que concurran las circunstancias del artículo 87 del TRLIS citadas, se podrá aplicar a la operación planteada el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
"2 No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(...)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que estas operaciones tienen por finalidad delimitar claramente las actividades económicas realizadas por la consultante, así como reorganizar los patrimonios personales para lograr una dirección y gestión centralizada de las participaciones sociales que les permitirá centralizar la liquidez del grupo para financiar actividades que lo requieran, facilitando la rendición de cuentas y el seguimiento de los resultados de los distintos negocios. Estos motivos se pueden reputar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
 

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